Genossenschaften können auch sozial sein

Ein Schulchor: Der satzungsmäßige Zweck einer Genossenschaft kann heute auch in sozialen, kulturellen und Bildungsaufgaben bestehen.kathbild.at/Rupprecht

Die jüngsten Diskussionen zur An­erkennung von Idealvereinen als Rechtsträger steuerbegünstigter Zweckbetriebe haben die Suche nach anderen geeigneten Rechtsformen für steuerbegünstigte Einrichtungen belebt. Hierbei rückt zunehmend die "eingetragene Genossenschaft" in den Fokus sozialtätiger Unternehmen. Dies gilt umso mehr, als diese Rechtsform in den Jahren seit der letzten No­vel­lierung des Genossenschaftsgesetzes (GenG) 2006 zunehmend interessant geworden ist: Seither können gemäß §?1 Abs.?1 GenG auch Genossenschaften zur Förderung sozialer oder kultureller Be­lange etabliert werden, und es gibt wesentliche formelle Erleichterungen für sogenannte "kleine" Genossenschaften.1 Vor der Novellierung hatten meist die traditionellen Betätigungsfelder in den Segmenten Ein- und Verkauf sowie Wohnen im Vordergrund gestanden.

Zudem eignen sich Genossenschaften mit ihrer Philosophie der "Hilfe zur Selbsthilfe" zur Übernahme einzelner Aufgabengebiete aus vielen Bereichen sozialer Dienstleistungen, der Daseinsvorsorge und des zivilgesellschaftlichen Engagements.

Bei der Beurteilung von Sinn und Eignung der eingetragenen Genossenschaft als Rechtsform für steuerbegünstige Einrichtungen stehen strukturelle Aspekte ebenso im Mittelpunkt der Diskussion wie die Möglichkeit, als steuerbegünstigte Körperschaft anerkannt zu werden.

Dabei wirft die bereits erwähnte Ausweitung möglicher Zwecksetzungen in § 1 Abs. 1 GenG auf die Förderung sozialer oder kultureller Belange ihrer Mitglieder unweigerlich die Frage nach der Vereinbarkeit dieser Zweckerweiterung mit den zentralen Grundsätzen des steuerlichen Gemeinnützigkeitsrechts auf. Hier interessieren insbesondere die Frage der Förderung der Allgemeinheit (§ 52 Abs. 1 AO - Abgabenordnung) sowie die Frage der Selbstlosigkeit (§ 55 AO).

Struktur und Kapitalisierung einer Genossenschaft

Die Genossenschaft ist nach § 1 Abs. 1 GenG eine juristische Person von nicht geschlossener Mitgliederzahl, deren Zweck darauf gerichtet ist, den Erwerb oder die Wirtschaft ihrer Mitglieder oder deren soziale oder kulturelle Belange durch gemeinschaftlichen Geschäftsbetrieb zu fördern (vgl. § 17 Abs. 1 GenG). Genossenschaften gelten als Kaufleute im Sinne des Handelsgesetzbuches (§?17 Abs.?2 GenG). Die Genossenschaft weist in ihrer Struktur sowohl Elemente der mitgliedschaftlichen Ausrichtung eines eingetragenen Vereins auf als auch Elemente kapitalistisch ausgerichteter Führungs- und Aufsichtsstrukturen. Die Genossenschaft wird von mindestens drei Personen (§ 4 GenG) durch schriftliche Beurkundung einer Satzung (§ 5 GenG) errichtet. Einzelheiten zum Satzungsinhalt ergeben sich aus §§ 6 ff. GenG.

Das Genossenschaftsgesetz schreibt grundsätzlich drei Organe vor: den Vorstand, den Aufsichtsrat und die Generalversammlung. Der Vorstand besteht in der Regel aus zwei Personen und wird von der Generalversammlung gewählt und abberufen. Der Aufsichtsrat als Überwachungsorgan (§ 38 Abs. 1 GenG) besteht - sofern nicht die Satzung eine höhere Zahl festsetzt - aus drei von der Generalversammlung zu wählenden Personen (§ 36 Abs. 1 GenG). Insofern sind im Genossenschaftsgesetz die Grundsätze einer Führungsstruktur nach den Grundsätzen des "Deutschen Corporate Governance Kodex" verankert, wie sie auch in der Arbeitshilfe 182 der Deutschen Bischofskonferenz "Soziale Einrichtungen in katholischer Trägerschaft und wirtschaftliche Aufsicht"  ihren Niederschlag gefunden haben. Seit der Reform des Genossenschaftsgesetzes 2006 ist es jedoch für Ge­nossenschaften mit nicht mehr als 20 Mitgliedern nach entsprechender Satzungsregelung möglich, dass der Vorstand lediglich aus einer Person besteht und auf die Etablierung eines Aufsichtsrats verzichtet werden kann.

Genossenschaften weisen keine kapitalmäßige geschlossene Mitgliederstruktur auf, sondern eine offene, nicht geschlossene Mitgliederzahl mit veränderlichem Ge­nossenschaftskapital. Der Betrag, bis zu dem sich die einzelnen Mitglieder mit Einlagen beteiligen können (Geschäftsanteile), sowie die Einzahlungen auf den Ge­schäftsanteil, zu welchem jedes Mitglied verpflichtet ist, sind zwingend durch Satzungsregelung zu bestimmen. Ferner kann in der Satzung ein Mindestkapital der Ge­nossenschaft bestimmt werden, das durch die Auszahlung von Einlagen nicht unterschritten werden darf.
Für die Frage der Eignung als steuerbegünstigte Körperschaft ist zudem das Rechtsverhältnis der Genossenschaft zu ihren Mitgliedern maßgebend; dieses richtet sich grundsätzlich nach der Satzung der Genossenschaft. Diese kann nach § 20 GenG bestimmen, dass ein erzielter Ge­winn, der grundsätzlich auf die Mitglieder zu verteilen ist (§ 19 Abs. 1 GenG), nicht verteilt wird, sondern gesetzlichen Rücklagen und anderen Ergebnisrücklagen zugeschrieben wird.

Vorgeschriebene Wirtschafts­prüfung

Jede Genossenschaft muss Mitglied in einem Prüfungsverband sein (§?54 GenG). Für diese gesetzlich vorgeschriebene Mitgliedschaft entstehen den Genossenschaften zum Teil erhebliche Kosten. Der
Prüfungsverband hat zu­nächst eine gutachtliche Äußerung darüber zu tätigen, ob nach den persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen, insbesondere der Vermögenslage der Ge­nossenschaft, eine Gefährdung der Belange der Mitglieder oder der Gläubiger der Genossenschaft zu befürchten ist. Zudem obliegt dem Prüfungsverband die Prüfung der wirtschaftlichen Verhältnisse und der Ordnungsmäßigkeit der Geschäftsführung.

Soweit bestimmte Größenkriterien über­stiegen werden (Bilanzsumme > eine Million Euro, Umsatzerlöse > zwei Millionen Euro), ist der Jahresabschluss der Genossenschaft unter Einbeziehung der Buchführung und des Lageberichtes analog den handelsrechtlichen Grundsätzen für eine Pflichtprüfung zu prüfen.

Anerkennung als steuer­begünstigte Körperschaft

Nach § 51 AO wird eine Steuervergünstigung gewährt, wenn eine Körperschaft ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke (steuerbegünstigte Zwecke) verfolgt. Zu den Körperschaften gehören nach § 1 KStG (Körperschaftsteuergesetz) auch Erwerbs- und Wirtschaftsgenossenschaften. Daher ist die Genossenschaft als mögliche Rechtsform steuerbegünstigter Einrichtungen keineswegs ausgeschlossen, auch wenn die Steuervergünstigungen des Gemeinnützigkeitsrechts in der Vergangenheit hauptsächlich von rechtsfähigen und nicht rechtsfähigen Vereinen beziehungsweise Stiftungen, von Betrieben gewerblicher Art, von juristischen Personen des öffentlichen Rechts sowie ausgewählten Kapitalgesellschaften (zum Beispiel Gesellschaften mit beschränkter Haftung) in Anspruch genommen wurden.

Im Zusammenhang mit der steuerlichen Anerkennung "gemeinnütziger" Ge­nossenschaften stellt sich die Frage, ob der in § 1 Abs. 1 GenG kodifizierte genossenschaftliche Förderzweck mit den gemeinnützigkeitsrechtlichen Voraussetzungen, die insbesondere in den §§ 52 und 55 AO niedergelegt sind, nicht in offenbarem Widerspruch steht: Nach dem Grundsatz des § 52 Abs. 1 AO verfolgt eine Körperschaft steuerbegünstigte Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Eine Förderung der Allgemeinheit ist nicht gegeben, wenn der Personenkreis, dem die Förderung zugute kommt, abgeschlossen ist oder dauernd nur klein sein kann. We­sensmerkmal einer Genossenschaft ist aber gerade die nicht geschlossene Mitgliederzahl.

Die als Förderung der Allgemeinheit anzuerkennenden Zwecke werden in § 52 Abs. 2 AO abschließend aufgeführt; hierzu gehören zum Beispiel die Förderung von Wissenschaft und Forschung, des öffentlichen Gesundheitswesens, der Jugend- und Altenhilfe sowie die Förderung von Kunst und Kultur. Diese Zwecke lassen es durchaus als möglich erscheinen, hierunter auch die Förderung sozialer und kultureller Be­lange zu subsumieren.

Weniger in Betracht kommen gemeinnützige Zwecke, die in der Regel die Einrichtung eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs nicht erfordern. Ausschlaggebend für die steuerliche Anerkennung ist letztlich die Beantwortung der Frage, ob die Allgemeinheit grundsätzlich als Empfängerin der Leistungen der Genossenschaft in Betracht kommt.

Fraglich ist jedoch, ob die Nebenbedingungen des § 1 Abs. 1 GenG - Förderung der sozialen oder kulturellen Belange der Mitglieder der Genossenschaft - in Einklang mit den Regelungen des § 55 AO zur Selbstlosigkeit stehen. Insofern ist zu be­rücksichtigen, dass die mitgliederbezogenen sozialen oder kulturellen Zwecke mit den gemeinnützigen Zwecken aus § 52 Abs. 2 AO in Einklang zu bringen sind; rein karitative Zwecke, die nicht mitgliederbezogen sind, kommen diesbezüglich nicht in Betracht. So kann zum Beispiel der Be­trieb einer Schule in der Rechtsform der Genossenschaft abgebildet werden: Zum einen werden die Interessen der Mitglieder/Schüler(innen), zum anderen der ge­meinnützige Zweck der Förderung von Bildung und Erziehung verfolgt.

Hinsichtlich des Grundsatzes der Selbstlosigkeit nach § 55 AO gilt, dass Mittel der Körperschaft nur für satzungsmäßige Zwecke verwendet werden dürfen; die Mitglieder dürfen keine Gewinnanteile und in ihrer Eigenschaft als Mitglieder keine sonstigen Zuwendungen aus Mitteln der Körperschaft erhalten. Auch wenn - wie eingangs dargestellt - ein etwaiger Gewinn der Tätigkeit der Genossenschaft nach Feststellung des Jahresabschlusses auf die Mitglieder zu verteilen ist, kann die Gewinnverteilungsverpflichtung durch satzungsmäßige Regelung nach § 20 GenG ausgeschlossen werden. Unter Berücksichtigung dieses Umstandes und der Verankerung einer entsprechenden Mittelverwendungsregelung in der Satzung kann eine Übereinstimmung mit den erforderlichen Kriterien der Selbstlosigkeit durchaus hergestellt werden. Dass auch die Pflicht zur Rücklagenbildung nach dem GenG nicht dem Grundsatz der zeitnahen Mittelverwendung entgegensteht, ist zwischenzeitlich anerkannt (vgl. Erlass des Landesamtes für Steuern Bayern vom 31. März 2009 S0174.2.1 - 2/2ST 31).

Fazit

Eingetragene Genossenschaften stellen zur Verwirklichung der in § 52 AO genannten steuerbegünstigten Zwecke grundsätzlich eine alternative Rechtsform dar. Dies gilt umso mehr, als die Genossenschaft vergleichbar der Struktur eines Vereins weitgehend demokratisch geprägt ist und eine hohe Mitgliederorientierung aufweist. Auf­grund ihrer zweifachen Zwecksetzung - Mitgliederförderung und Förderung der Allgemeinheit - besitzen als ­steuerbegünstigt anerkannte Genossenschaften, auch in Kombination mit der Möglichkeit ehrenamtlicher Betätigung, ein hohes Engagement- und Entwicklungspotenzial für be­stimmte Leistungsangebote. Dennoch ist auch nach der ge­setzlichen Öffnung eine Nutzung der Rechtsform im karitativen Bereich bisher allenfalls am Rande festzustellen, während vermehrt Genossenschaften in den Bereichen Bildung sowie Um­welt und Energie ge­gründet wurden.

Anmerkung
1. Eine detaillierte Darstellung entsprechender Neugründungen finden Sie auf der Webseite des Deutschen Genossenschafts- und Raiffeisenverband (zum Beispiel gesundekids eG, Schulgenossenschaft Eichenschule eG).